Örtülü kazanç dağıtımında yanlışlar

14.01.2008 | Bumin Doğrusöz | Yorum

Bu günkü yazımıza bir soru ile başlayalım. Kurumlara 2006 yılı için örtülü kazanç dağıtımı eleştirisi getirilebilir mi veya kurumlara 2006 yılı için eski veya yeni Kurumlar Vergisi Kanununa göre örtülü kazanç dağıttığı savı ile tarhiyat yapılabilir mi" Şimdi de bu sorumuza iki Kanun açısından ayrı ayrı yanıt arayalım.

5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun örtülü kazanç dağıtımına ilişkin hükümleri, 2006 yılında şirketlere uygulanabilir mi" Uygulanamaz. Çünkü 5422 sayılı kanun, yeni 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 36.maddesi ile yürürlükten kaldırılmıştır. 36. madde aynen "3.6.1949 tarihli ve 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ile ek ve değişiklikleri yürürlükten kaldırılmıştır" şeklindedir. Her ne kadar yeni 5520 sayılı kanun, 13.6.2006'da kabul edilip 21.6.2006 tarihli Resmi Gazete'de yayınlanmışsa da, 37/1-e maddesine göre Kanun, 36.maddesi 1.1.2006'dan itibaren geçerli olmak üzere yürürlüğe girmiştir. Dolayısıyla, 1.1.2006 sonrası için 5422 sayılı (eski) Kurumlar Vergisi Kanunu'nun hükümleri uygulanamaz. Netice, sermaye şirketlerine 2006 yılında, (eski) 5422 sayılı kanun uygulanamaz, Mülga Kanun'un 17. maddesine göre örtülü kazanç dağıtımı hükümlerine göre tarhiyat yapılamaz.

Gelelim yeni kanuna. 5520 sayılı (yeni) kanunda örtülü kazanç dağıtımı müessesesi "Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı" başlığı ile 13. maddede düzenlenmiştir. Ancak bu maddenin uygulanması, transfer fiyatlandırması ile ilgili usullerin Bakanlar Kurulu'nca belirlenmesi koşuluna bağlanmış ve ilgili kararnamenin hazırlanabilmesi için ileri bir tarihe ertelenmiştir. Bu sebeple, 5520 sayılı kanunun "yürürlük" başlıklı 37. maddesinin 1-ç bendiyle, örtülü kazanç dağıtımına ilişkin 13. maddenin yürürlüğe giriş tarihi 1.1.2007 olarak belirlenmiştir. Dolayısıyla örtülü kazanç dağıtan kurumlara, yeni 13.maddenin de 2006 yılında uygulanması mümkün değildir. Bir başka deyişle, sermaye şirketlerine yeni 13. maddeye göre de tarhiyat yapılamaz.

Yukarıdaki görüşlerime göre 2006 yılında örtülü şekilde kazanç aktaran şirketlere tarhiyat yapılmasına olanak sağlayacak bir düzenleme, mevzuatımızda yoktur. Böyle bir tarhiyat ancak, "olayın peçeleme teşkil ettiği" gibi, ancak yoruma ve delillendirmeye dayalı olarak yapılabilir ki, bu da hem çok zordur hem de yargı nezdinde kabul görmesi olasılığı zayıftır.

Bundan sonra yapılacak bir düzeltme (kanun değişikliği yolu) ile bu boşluk giderilebilir mi" Kanaatimizce bu da pek mümkün görünmemektedir. Gerçi uygulamada geçmişe etkili kanun çok gördük. Ancak hukuk devleti, hukuki güvenlik ve hukuki istikrar ilkeleri ve mükellef haklarına saygı ile bağdaşır bir değişiklik, pek mümkün değildir.Her zaman dediğimiz gibi, kanun yazmak bir sanattır. Yeni kanunun 36. maddesinin bize göre hatalı kaleme alınması, bu sonucu doğurmuştur.

Bu görüşlerimi daha önce de yazmıştım. Yazımda ileri sürdüğüm görüşle ilgili gelen maillerin çoğunluğu, görüşümün doğru ve haklı olduğu yolunda idi. Beni yazımdan sonra, çeşitli dergilerde inceleme elemanlarınca kaleme alınmış ve görüşümü destekler nitelikte pek çok makale yayınlandı.

Karşı görüşü savunan yazılarda ise 5520 sayılı yeni Kanunun geçici 1. maddesinin 10 numaralı fıkrasında yer alan, "Bu Kanunun yürürlüğünden önceki dönemler itibariyle 5422 sayılı Kanunun hükümleri uygulanmaya devam olunur." şeklindeki hükme dayanılmaktadır. Bu fıkranın, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun örtülü kazanç dağıtımına ilişkin 15 ve 17. maddesinin 2006 yılında da uygulanmasını sağlamaya elverişli olduğunu söylemeye olanak yoktur. Zira söz konusu fıkra, 5422 sayılı Kanunun yürürlükten kalkmasından sonrası için, geçmişe yönelik işlem yapılabilmesini, bir başka deyişle 5520 sayılı Kanunun yürürlüğünden öncesini düzenlemektedir. Öte yandan fıkra, "5520 sayılı Kanunun yürürlüğünden" söz etmektedir. Yoksa fıkra, tek tek veya ayrı ayrı her bir maddesinin yürürlüğünden söz etmemektedir. 5520 sayılı Kanun geneli itibariyle 1.1.2006 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Dolayısıyla, 5422 sayılı Kanunun 1.1.2006 sonrası dönemler için uygulanması olanağı yoktur. 36. madde, soyut bir şekilde, 5422 sayılı Kanunu, mevcut düzenlemelerinin 5520 sayılı Kanundaki izdüşümlerinin yürürlüğe girişinden bağımsız olarak, 1.1.2006 tarihi itibariyle yürürlükten kaldırmıştır.

Öte yandan, 5422 sayılı Kanunu 1.1.2006 tarihi itibariyle yürürlükten kaldıran madde, "asli maddedir". Asli madde ile tümüyle kaldırılan bir Kanunun bir kısım hükümlerinin, geçici maddede yer alan bir hükmün sadece yorumu yoluyla yürürlüğünün sürdürülmeye çalışılması, hukuk tekniği açısından mümkün değildir.

Özetle irdelemelerimiz bizi, 2006 yılında örtülü kazanç dağıtan şirketlere uygulanabilecek özel bir düzenlemenin mevzuatımızda olmadığı sonucuna götürmektedir.

5520 sayılı Kanuna ilişkin 1 sayılı Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yer alan ve 2006 yılı için eski Kanunun örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinin uygulanacağını açıklayan düzenlemesi de, bize göre hukuki dayanaktan yoksundur.

Ancak buna rağmen çeşitli şirketlere 2006 yılı için örtülü kazanç dağıtımı konulu ve eski kanun hükümlerine dayalı inceleme raporları hazırlandığını duyduk. Demekki kimin haklı olduğunu ve son sözü yargı söyleyecek.

Öte yandan bu konuda gözlemlediğimiz bir başka yanlış ve tehlikeli yorum da, transfer fiyatlandırması konusundaki yasa ve genel tebliğ açıklamalarından ve özellikle ilişkili kişi kavramından hareketle 2002-2006 dönemlerine inceleme raporları yazılmasıdır. 2007 düzenlemeleri ile 2002 yılını incelemek, yanlışlığı ve hukuka aykırılığı kadar, mantık kuralları ile dahi bağdaşmamaktadır. Bu yanlıştan dönülmeli, bu gidiş durdurulmalıdır.

Kaynak:Referans Gazetesi